68
KẾ TOÁN - KIỂM TOÁN
cứu tập trung nhiều vào gian lận về lập báo cáo tài
chính. Có một số hình thức gian lận phổ biến trong
lập báo cáo tài chính như sau:
Một là,
che dấu công nợ và chi phí: Che dấu
công nợ đưa đến giảm chi phí là một trong những
kỹ thuật gian lận phổ biến trên báo cáo tài chính
nhằm mục đích khai khống lợi nhuận. Khi đó, lợi
nhuận trước thuế sẽ tăng tương ứng với số chi phí
hay công nợ bị che dấu. Đây là phương pháp dễ
thực hiện và khó bị phát hiện vì thường không để
lại dấu vết. Có ba phương pháp chính thực hiện
giấu gian lận và chi phí như: Không ghi nhận công
nợ và chi phí, đặc biệt không lập đầy đủ các khoản
dự phòng; vốn hoá chi phí; không ghi nhận hàng
bán trả lại – các khoản giảm trừ và không trích
trước chi phí bảo hành.
Hai là,
ghi nhận doanh thu không có thật hay
khai cao doanh thu: Là việc ghi nhận vào sổ sách
một nghiệp vụ bán hàng hay cung cấp dịch vụ
không có thực. Kỹ thuật thường sử dụng là tạo ra
các khách hàng giả mạo thông qua lập chứng từ
giả mạo nhưng hàng hóa không được giao và đầu
niên độ sau sẽ lập bút toán hàng bán bị trả lại.
Khai cao doanh thu còn được thực hiện thông qua
việc cố ý ghi tăng các nhân tố trên hóa đơn như số
lượng, giá bán… hoặc ghi nhận doanh thu khi các
điều kiện giao hàng chưa hoàn tất, chưa chuyển
quyền sở hữu và chuyển rủi ro đối với hàng hoá,
dịch vụ được bán.
Ba là,
định giá sai tài sản: Việc định giá sai tài sản
được thực hiện thông qua việc không ghi giảm giá
trị hàng tồn kho khi hàng đã hư hỏng, không còn sử
dụng được hay không lập đầy đủ dự phòng giảm
giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi, các khoản
đầu tư ngắn, dài hạn. Các tài sản thường bị định giá
sai như là các tài sản mua qua hợp nhất kinh doanh,
tài sản cố định, không vốn hoá đầy đủ các chi phí vô
hình, phân loại không đúng tài sản.
Bốn là,
ghi nhận sai niên độ: Doanh thu hay chi
phí được ghi nhận không đúng với thời kỳ mà nó
phát sinh. Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể
chuyển sang kỳ kế tiếp hay ngược lại để làm tăng
hoặc giảm thu nhập theo mong muốn.
Năm là,
không khai báo đầy đủ thông tin: Việc
không khai báo đầy đủ các thông tin nhằm hạn chế
khả năng phân tích của người sử dụng báo cáo tài
chính. Các thông tin thường không được khai báo
đầy đủ trong thuyết minh như: Nợ tiềm tàng, các
sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, thông
tin về bên có liên quan, các những thay đổi về chính
sách kế toán…
Tại Việt Nam, các biện pháp kiểm toán đối với
rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở
dẫn liệu đã được đánh giá có thể bao gồm việc thay
đổi nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục
kiểm toán theo các hình thức sau đây: Nội dung của
các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện có thể cần thay
đổi nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán phù
hợp và đáng tin cậy hơn hoặc để thu thập thêm các
thông tin chứng thực bổ sung. Việc này có thể ảnh
hưởng đến loại thủ tục kiểm toán và sự kết hợp giữa
các loại thủ tục này.
Lịch trình thực hiện các thử nghiệm cơ bản có thể
cần điều chỉnh lại. Kiểm toán viên có thể xác định
rằng, việc thực hiện thử nghiệm cơ bản tại ngày
hoặc gần ngày kết thúc kỳ báo cáo, sẽ hiệu quả hơn
đối với những rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận
đã được đánh giá. Kiểm toán viên có thể kết luận
rằng, do có sai sót cố ý hoặc thao túng có chủ định
đã được đánh giá, các thủ tục kiểm toán để suy rộng
kết luận kiểm toán từ thời điểm giữa kỳ đến thời
điểm cuối kỳ sẽ không hiệu quả. Ngược lại, do một
sai sót cố ý (như sai sót liên quan đến việc ghi nhận
doanh thu) có thể xuất phát từ giữa kỳ, kiểm toán
viên có thể lựa chọn áp dụng thử nghiệm cơ bản
đối với các giao dịch phát sinh từ trước đó trong kỳ,
hoặc đối với các giao dịch phát sinh trong toàn bộ
kỳ báo cáo.
Phạm vi các thủ tục được áp dụng, tùy thuộc
vào đánh giá của kiểm toán viên đối với rủi ro có
sai sót trọng yếu do gian lận. Điển hình như việc
tăng cỡ mẫu hoặc việc thực hiện các thủ tục phân
tích chi tiết hơn có thể là cần thiết. Bên cạnh đó, kỹ
thuật kiểm toán được máy tính trợ giúp, có thể cho
phép thực hiện thử nghiệm sâu hơn về các giao
dịch và dữ liệu điện tử. Nếu kiểm toán viên phát
hiện rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ảnh
hưởng đến số lượng hàng tồn kho, việc kiểm tra
sổ kế toán hàng tồn kho của đơn vị có thể giúp xác
định địa điểm hoặc các khoản mục cần lưu ý đặc
biệt trong hoặc sau khi kiểm kê hàng tồn kho. Việc
rà soát này, có thể dẫn đến quyết định thực hiện
quan sát kiểm kê hàng tồn kho tại một số địa điểm
nhất định, không được thông báo trước hoặc thực
Tam giác gian lận
Cơ hội
Thái độ/cá tính
Áp lực/động lực
Hình 1: Lý thuyết Tam giác gian lận
Nguồn: Donal R.Cressey (1919-1987)
